رأی شماره ۱۸۹۳ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

رأی شماره ۱۸۹۳ مورخ ۱۳۹۷/۱۰/۰۴ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

با موضوع: ابطال بخشنامه شماره ۶۱/۹۳/۲۰۰ ـ ۱۳۹۳/۵/۲۰ سازمان امور مالیاتی کشور

تاریخ دادنامه: ۱۳۹۷/۱۰/۴      شماره دادنامه: ۱۸۹۳    شماره پرونده: ۱۱۰۸/۹۶

مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: آقای بهمن زبردست

موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۳/۶۱ ـ ۱۳۹۳/۵/۲۰ سازمان امور مالیاتی

گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی، ابطال بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۳/۶۱ ـ ۱۳۹۳/۵/۲۰ سازمان امور مالیاتی را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:

«ریاست محترم

با سلام و احترام

ضمن تقدیم بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۳/۶۱ ـ ۱۳۹۳/۵/۲۰ سازمان امور مالیاتی، به‌استحضار می‌رساند، از آنجا که طبق ماده ۱۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم درآمد نقدی و یا غیرنقدی که شخص حقیقی یا حقوقی به صورت بلاعوض و یا از طریق معاملات محاباتی و یا به عنوان جایزه یا هر عنوان دیگر از این قبیل تحصیل می‌نماید مشمول مالیات اتفاقی به نرخ مقرر در ماده (۱۳۱) این قانون خواهد بود، شمول مفاد این قانون به درآمد اتفاقی اشخاص حقوقی، محرز بوده، مفاد بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۳/۶۱ مبنی بر شمول مالیات بر اساس ماده ۱۰۵ قانون مالیاتهای مستقیم و به نرخ بیست و پنج درصد، خلاف بین ماده ۱۱۹ قانون مذکور می‌باشد. لذا با عنایت به این دفاعیات، از آن مقام عالی درخواست ابطال بخشنامه خلاف قانون مذکور را دارم.»

متن بخشنامه مورد اعتراض به شرح زیر است:

بخشنامه                                                               

۶۱

۹۳

۱۱۹ ـ ۱۲۸

م

 

مخاطبین / ذینفعان

امور مالیاتی شهر و استان تهران

ادارات کل امور مالیاتی

موضوع

نرخ مالیات بر درآمد اتفاقی اشخاص حقوقی

با توجه به سوالات و ابهامات مطرح شده در خصوص نرخ مالیات بر درآمد اتفاقی اشخاص حقوقی، بدین وسیله با توجه به رأی اکثریت صورتجلسه شماره ۱۴۳۰۲/۲۰۱ مورخ ۱۳۸۸/۸/۳ شورای عالی مالیاتی و نظر به اینکه بر اساس ماده ۱۲۸ قانون مالیاتهای مستقیم درآمد مشمول مالیات اشخاص حقوق ناشی از درآمدهای اتفاقی از طریق رسیدگی به دفاتر تشخیص خواهد شد و مالیاتهایی که طبق مقررات این فصل در منبع پرداخت می‌گردد به عنوان پیش پرداخت مالیات آنها منظور خواهد شد بنابراین درآمد مشمول مالیات اشخاص حقوقی ناشی از درآمدهای اتفاقی بر اساس ماده ۱۰۵ قانون فوق‌الذکر مشمول مالیات به نرخ بیست و پنج درصد (۲۵%) خواهد بود.

متن رأی اکثریت صورتجلسه مورد اشاره در بخشنامه مورد اعتراض به شرح زیر است:

«صورتجلسه

گزارش شماره ۱۵۵۶۷/۲۱۰ـ ۱۳۸۸/۲/۱۵ معاونت محترم فنی و حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور عنوان رئیس کل وقت سازمان منضم به تصویر نامه حسابرس کل هیأت حسابرسی امور اقتصادی دیوان محاسبات کشور و پاسخ سازمان متبوع به آن حسب ارجاع رئیس کل وقت سازمان امور مالیاتی کشور، در اجرای بند ۳ ماده ۲۵۵ قانون مالیاتهای مستقیم در جلسه مورخ ۱۳۸۸/۷/۲۸ (متعاقب جلسه ۱۳۸۸/۶/۲۳) شورای عالی مالیاتی مطرح است.

مضمون مکاتبات فوق به طور خلاصه مشتمل بر ابراز نظرات مغایر راجع به شمول نرخ‌های مالیاتی موضوع مواد ۱۰۵ و ۱۳۱ اصلاحی مورخ ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ قانون فوق‌الذکر نسبت به درآمد اتفاقی اشخاص حقوقی می‌باشد:

اینک شورای عالی مالیاتی با حضور اعضاء امضاء‌کننده ذیل ضمن مطالعه مفاد گزارش صدرالذکر و همچنین نظرات ابرازی در مکاتبات فوق و پس از شور و تبادل نظر در این خصوص به شرح زیر اعلام رأی می‌نماید:

رأی اکثریت:

درست است که برابر مفاد ماده ۱۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم درآمدی که شخص حقیقی یا حقوقی به صورت بلاعوض و یـا… تحصیل می‌نماید، مشمول مالیات اتفاقی بـه نرخ مقرر در مـاده ۱۳۱ قانون مذکور اعـلام گردیده و مطابق ماده ۱۲۰ همان قانون درآمد مشمول مالیات در این قبیل موارد عبارتست از صددرصد درآمد حاصله، لکن قانونگذار در این خصوص برابر مقررات ماده ۱۲۸ قانون مذکور در مورد اشخاص حقوقی قائل به استثناء گردیده و مقرر داشته که درآمد مشمول مالیات اشخاص مزبور ناشی از درآمدهای اتفاقی بر خلاف حکم ماده ۱۲۰ فوق از طریق رسیدگی به دفاتر تشخیص و از سوی دیگر مالیاتهایی که طبق مقررات این فصل در منبع پرداخت می‌گردد (برابر ماده ۱۱۹ مزبور به نرخ ماده ۱۳۱) به عنوان پیش‌پرداخت مالیات آنها منظور شود. با عنایت به مراتب بالا و در نظر گرفتن اینکه برابر مقررات ماده ۱۰۵ قانون فوق‌الاشاره جمع درآمد شرکتها و درآمد ناشی از فعالیت‌های انتفاعی سایر اشخاص حقوقی…. مشمول مالیات به نرخ بیست و پنج درصد (۲۵%) می‌باشد، و از طرفی نرخ ماده ۱۳۱ با اصلاحاتی که در تاریخ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ در آن به عمل آمده به طور خاص برای محاسبه مالیات بر درآمد اشخاص حقیقی وضع گردیده و لذا به لحاظ عدم اطلاق و عمومیت شمول آن به سایر اشخاص (بر خلاف متن قبل از اصلاح مذکور) قابل اعمال به درآمد مشمول مالیات اشخاص حقوقی ناشی از درآمدهای اتفاقی نخواهد بود و با آن مانعه الجمع می‌باشد و به همین اعتبار عبارت مندرج در قسمت اخیر ماده ۱۰۵ اصلاحی مبنی بر اینکه «به استثنای مواردی که طبق مقررات این قانون دارای نرخ جداگانه‌ای می‌باشد» شامل سایر موارد به جز درآمد اتفاقی اشخاص حقوقی خواهد بود. بنابراین درآمد مشمول مالیات اشخاص حقوقی ناشی از درآمدهای اتفاقی اولاً: طبق مقررات قانون از طریق رسیدگی به دفاتر تشخیص خواهد شد و ثانیاً: به نرخ ۲۵ درصد موضوع ماده ۱۰۵ اصلاحی مورخ ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ مشمول مالیات خواهد بود.

محمدعلی سعیدزاده ـ بهروز دادخواه تهرانی ـ رضا سعیدی امجد ـ علی محمد بصیرت ـ غلامرضا نوری ـ محمدعلی تراب زاده ـ علیرضا اسماعیل زاده ـ احمد غفارزاده ـ اسماعیل اسماعیلی ـ شهرام خاوری ـ محسن توکلی ـ جعفر ابراهیم بیگی

نظر اقلیت:

اگر چه نرخ مالیاتی مقرر در ماده ۱۳۱ قانون اصلاحی مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ به درآمد اشخاص حقیقی اختصاص یافته است اما از آنجایی که مقنن با علم و اطلاع از این امر به موجب ماده ۱۱۹ قانون مذکور، درآمد اتفاقی مشمول مالیات شخص حقیقی و حقوقی را صراحتاً تابع نرخ مقرر در ماده ۱۳۱ شناخته است و از طرفی مطابق مـاده ۱۲۸ قانون صـدرالاشاره، درآمـد مشمول مالیات اشخاص حقوقـی از طریق رسیـدگی بـه دفاتر تشخیص و بنا بـه صراحت مـدلول مـاده ۱۱۹ مـالیات آن بـه نرخ ماده ۱۳۱ تعیین و محاسبه می‌گردد، لذا با عنایت به مراتب فوق الاشعار، مفاد ماده ۱۲۸ قانون مالیاتهای مستقیم صرفاً به نحوه تشخیص درآمد اتفاقی اشخاص حقوقی تأکید نموده و ارتباطی به نرخ مالیاتی دیگر نداشته بلکه نرخ محاسبه آن به استناد و تصریح ماده ۱۱۹، نرخ مقرر در ماده ۱۳۱ قانون یاد شده خواهد بود. بنابراین و با در نظر گرفتن استثناء مقرر در ماده ۱۰۵، اقلیت اعتقاد به اعمال نرخ ماده ۱۳۱ قانون مالیات‌های مستقیم در خصوص درآمد اتفاقی اشخاص حقوقی دارد.

غلامعلی آبائی ـ علی اکبر رمزی ـ اسماعیل ملکان ـ حسن پائیزی ـ محمدرضا مددی»

در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۱۲/۶۳۴/د ـ ۱۳۹۷/۱/۱۰ توضیح داده است که:

«جناب آقای دربین

مدیر کل محترم هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

با سلام و احترام

در خصوص پرونده کلاسه ۱۱۰۸/۹۶ موضوع دادخواست آقای بهمن زبردست به خواسته ابطال بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۳/۶۱ ـ۱۳۹۳/۵/۲۰ سازمان امور مالیاتی کشور، ضمن ارسال پاسخ معاونت مالیاتهای مستقیم، (دفتر فنی و حسابرسی مالیاتی)، به استحضار می‌رساند: هر چند مطابق مفاد ماده ۱۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم درآمدی که شخص حقیقی یا حقوقی به صورت بلاعوض و یا….. تحصیل می‌نماید، مشمول مالیات اتفاقی به نرخ مقرر در ماده ۱۳۱ قانون مذکور اعلام گردیده و وفق ماده ۱۲۰ همان قانون درآمد مشمول مالیات در این قبیل موارد عبارتست از صد درصد درآمد حاصله، لکن قانونگذار در این خصوص برابر مقررات ماده ۱۲۸ قانون مذکور در مورد اشخاص حقوقی قائل به استثناء شده و مقرر داشته که درآمد مشمول مالیات اشخاص مزبور ناشی از درآمدهای اتفاقی بر خلاف حکم ماده ۱۲۰ فوق از طریق رسیدگی به دفاتر تشخیص و از سوی دیگر مالیاتهایی که طبق مقررات این فصل در منبع پرداخت می‌گردد (براساس ماده ۱۱۹ مزبور به نرخ ماده ۱۳۱) به عنوان پیش پرداخت مالیات آنها منظور شود.

با توجه به مراتب پیش‌گفته و در نظر گرفتن اینکه برابر مقررات ماده ۱۰۵ قانون فوق‌الاشاره جمع درآمد شرکتها و درآمد ناشی از فعالیت‌های انتفاعی سایر اشخاص حقوقی……… مشمول مالیات به نرخ بیست و پنج درصد (۲۵%) می‌باشد و از سوی دیگر نرخ ماده ۱۳۱ با اصلاحاتی که در تاریخ ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ در آن به عمل آمده، به طور خاص برای محاسبه مالیات بر درآمد اشخاص حقیقی وضع گردیده و لذا به لحاظ عدم اطلاق و عمومیت شمول آن به سایر اشخاص (برخلاف متن قبل از اصلاح مذکور) قابل اعمال به درآمد مشمول مالیات اشخاص حقوقی ناشی از درآمدهای اتفاقی نبوده و با آن مانعه الجمع می‌باشد و به همین اعتبار عبارت مندرج در قسمت اخیر ماده ۱۰۵ اصلاحی مبنی بر اینکه «به استثنای مواردی که طبق مقررات این قانون دارای نرخ جداگانه‌ای می‌باشد» شامل سایر موارد به جز درآمد اتفاقی اشخاص حقوقی خواهد بود. بنابراین درآمد مشمول مالیات اشخاص حقوقی ناشی از درآمدهای اتفاقی اولاً: طبق مقررات قانون از طریق رسیدگی به دفاتر تشخیص خواهد شد و ثانیاً: به نرخ ۲۵ درصد موضوع ماده ۱۰۵ اصلاحی مورخ ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ مشمول مالیات خواهد بود. با عنایت به مراتب فوق و با یادآوری اختیار حاصل از آیین‌نامه اجرایی بند الف ماده ۵۹ قانون برنامه سوم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران جهت تهیه و تصویب بخشنامه‌های مورد نیاز به منظور تأمین حسن اجرای قوانین و نظر به عدم خروج سازمان متبوع از حیطه اختیارات یاد شده، رد شکایت شاکی مورد استدعا است.»

متن پاسخ شماره ۲۳۲/۲۱۶۵۱/ص ـ ۱۳۹۶/۱۲/۹ مدیر کل دفتر فنی و حسابرسی مالیاتی مورد اشاره در لایحه مدیر کل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به شرح زیر است:

«جناب آقای تاجمیر ریاحی

مدیر کل محترم دفتر حقوقی

با سلام و احترام

بازگشت به نامه شماره ۲۱۲/۳۶۳۰۷/د ـ ۱۳۹۶/۹/۲۷ در خصوص دادخواست آقای بهمن زبردست مبنی بر خواسته ابطال بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۳/۶۱ ـ ۱۳۹۳/۵/۲۰ به آگاهی می‌رساند:

۱ـ به موجب ماده ۱۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶ و اصلاحیه‌های بعدی آن درآمد نقدی و یا غیرنقدی که شخص حقیقی یا حقوقی به صورت بلاعوض و یا از طریق معاملات محاباتی و یا به عنوان جایزه یا هر عنوان دیگر از این قبیل تحصیل می‌نماید مشمول مالیات اتفاقی به نرخ مقرر در ماده (۱۳۱) این قانون خواهد بود.

۲ـ بر اساس ماده ۱۲۰ قانون مزبور درآمد مشمول مالیات موضوع این فصل (مالیات درآمد اتفاقی) عبارت است از صد درصد درآمد حاصله و در صورتی که غیرنقدی باشد، به بهای روز تحقق درآمد طبق مقررات این قانون تقویم می‌شود مگر در مورد املاکی که در اجرای مفاد ماده (۶۴) این قانون برای آنها ارزش معاملاتی تعیین شده است که در این صورت ارزش معاملاتی مأخذ محاسبه مالیات قرار خواهد گرفت.

۳ـ با توجه به ماده ۱۲۸ قانون مذکور درآمد مشمول مالیات اشخاص حقوقی ناشی از درآمدهای اتفاقی از طریق رسیدگی به دفاتر تشخیص خواهد شد و مالیاتهایی که طبق مقررات این فصل در منبع پرداخت می‌گردد به عنوان پیش پرداخت مالیات آنها منظور خواهد شد.

۴ـ بر اساس ماده۱۰۵ قانون یادشده جمع درآمد شرکتها و درآمد ناشی از فعالیتهای انتفاعی سایر اشخاص حقوقی که از منابع مختلف در ایران یا خارج از ایران تحصیل می‌شود، پس از وضع زیان‌های حاصل از منابع غیرمعاف و کسر معافیتهای مقرر به استثنای مواردی که طبق مقررات این قانون دارای نرخ جداگانه‌ای می‌باشد، مشمول مالیات به نرخ بیست و پنج درصد (۲۵%) خواهند بود.

با توجه به موارد فوق جمع درآمد شرکتها و درآمد ناشی از فعالیتهای انتفاعی سایر اشخاص حقوقی که از منابع مختلف تحصیل می‌شود مشمول مالیات به نرخ ۲۵% بوده و همچنین با توجه به ماده ۱۲۸ قانون مالیاتهای مستقیم مبنی بر تشخیص درآمد اشخاص حقوقی ناشی از درآمدهای اتفاقی از طریق رسیدگی به دفاتر، مالیاتهایی که طبق مقررات فصل مالیات بر درآمد اتفاقی در منبع پرداخت می‌گردد به عنوان پیش پرداخت مالیات آنها منظور خواهد شد و در نهایت تعیین درآمد مشمول مالیات اشخاص حقوقی ناشی از درآمدهای اتفاقی مانند سایر درآمدهای اشخاص مذکور مطابق ماده ۱۰۵ قانون مذکور مشمول مالیات خواهد بود. »

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۳۹۷/۱۰/۴ با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

رأی هیأت عمومی

بر مبنای ماده ۱۰۵ قانون مالیات‌های مستقیم، فعالیتهای انتفاعی اشخاص حقوقی به‌استثنای مواردی که در این قانون دارای نرخ جداگانه‌ای می‌باشد، مشمول مالیات به نرخ ۲۵ درصد اعلام شده است. یکی از استثنائات حکم مقرر در این ماده، مالیات بر درآمدهای اتفاقی اشخاص حقوقی بوده که نرخ آن به موجب ماده ۱۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم از حکم کلی مقرر در ماده ۱۰۵ قانون مالیاتهای مستقیم استثناء شده و به تناسب میزان درآمد اتفاقی اشخاص حقوقی مشمول نرخ‌های سه گانه مقرر در ماده ۱۳۱ قانون مالیاتهای مستقیم (۱۵، ۲۰ و ۲۵ درصد) قـرار داده شـده است. نظر بـه اینکه بخشنامه مـورد شـکایت، نرخ مالیات بـر درآمدهای اتفـاقی اشخاص حقوقی را کماکان مشمول حکم مقرر در ماده ۱۰۵ قانون مالیاتهای مستقیم قرار داده است، بخشنامه مذکور خلاف قانون و خارج از اختیار بوده و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ ابطال می‌شود.

رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

معاون قضایی دیوان عدالت اداری ـ مرتضی علی اشراقی

نمایش بیشتر

نوشته های مشابه

دیدگاهتان را بنویسید

نشانی ایمیل شما منتشر نخواهد شد. بخش‌های موردنیاز علامت‌گذاری شده‌اند *


The reCAPTCHA verification period has expired. Please reload the page.

دکمه بازگشت به بالا